Wirtschaftsinformatik (Bachelor-Studiengang): Rechnungswesen (2. Semester)

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MS / CM, Kurs vom 01.10.2002 - 31.03.2003

Externes Rechnungswesen: Die Erfolgsermittlung: Grundsätzliches (Prinzipdarstellung mit Beispiel, Die verschiedenen Methoden der Ermittlung des Erfolges), Zur Gewinn- und Verlustrechnung (GuV) (Grundsätzliches, Übersicht über Aufbau, Differenzierung und Zusammenhänge der beiden GuV-Verfahren), Zum Betriebsvermögensvergleich.

1. Grundsätzliches
2. Zur Gewinn- und Verlustrechnung (GuV)
3. Zum Betriebsvermögensvergleich

Grundsätzliches

Prinzipdarstellung mit Beispiel

Die Geschäftsvorfälle können hinsichtlich ihrer Wirkung auf den Erfolg in zwei große Gruppen unterteilt werden:

1. Geschäftsvorfälle, die die Höhe des Jahreserfolges nicht beeinflussen (erfolgsneutrale Geschäftsvorfälle). Diese Geschäftsvorfälle führen nur zu Bestandsveränderungen des Vermögens und der Schulden, wirken sich aber auf das Eigenkapital - abgesehen von Änderungen, die durch Privateinlagen oder -entnahmen hervorgerufen werden - grundsätzlich nicht aus. Erfolgsneutrale Bilanzänderungen können sich durch alle Bilanzänderungsmöglichkeiten ergeben.
2. Geschäftsvorfälle, die die Höhe des Jahreserfolges beeinflussen (erfolgswirksame Geschäftsvorfälle). Hierzu zählen alle Geschäftsvorfälle, die - abgesehen von (erfolgsneutralen) Privatentnahmen und -einlagen des Unternehmers - zu einer Änderung des Eigenkapitals (Eigenkapitalmehrung = Ertrag, Eigenkapitalminderung = Aufwand) führen. Aufwendungen als bewerteter Verbrauch von Gütern und Dienstleistungen in einer Periode und Erträge als bewerteter Zugang von Gütern und Dienstleistungen in einer Periode werden durch die betriebliche Tätigkeit verursacht. Erträge resultieren durch Aktivmehrungen (Bilanzveränderung, vgl. Geschäftsvorfall 7) oder Passiv(Schulden-)minderung (Passivtausch, vgl. Geschäftsvorfall 8) ohne Änderung eines anderen Vermögens- oder Schuldenpostens in korrespondierender Höhe. Der Bilanzausgleich erfolgt dabei durch eine entsprechende Erhöhung des Eigenkapitals. Aufwendungen sind dagegen das Ergebnis von Aktivminderungen (Bilanzverkürzung, vgl. Geschäftsvorfall 9) oder Passiv(Schulden-)mehrung (Passivtausch, vgl. Geschäftsvorfall 10), ohne dass ein anderer Vermögens- oder Schuldenposten in entsprechender Höhe geändert wird. In diesen Fällen wird durch eine korrespondierende Verminderung des Eigenkapitals der Bilanzausgleich herbeigeführt.

Daneben lassen sich auch zahlreiche Geschäftsvorfälle konstruieren, die eine Kombination von erfolgsneutralen und erfolgswirksamen Bestandteilen in sich vereinen (vgl. Geschäftsvorfall 11).

Der Jahrserfolg (Gewinn bzw. Verlust) als der Betrag, den das Unternehmen im abgelaufenen Geschäftsjahr erwirtschaftet hat, lässt sich nun auf zweifache Weise ermitteln:

Zum einen durch den Vergleich des Eigenkapitals zweier aufeinanderfolgender Geschäftsjahre nach Eliminierung von Privateinlagen und -entnahmen oder aber durch die Subtraktion der Aufwendungen von den Erträgen der laufenden Abrechnungsperiode. Beide Berechnungsweisen müssen zum selben Ergebnis führen.

Ermittlung des Erfolges durch Eigenkapitalvergleich:

Eigenkapital am 31.12.02 (15.200 €)
− Eigenkapital am 31.12.01 (6.000 €)
+ Privatentnahmen während des Geschäftsjahres (2.500 €)
− Privateinlagen während des Geschäftsjahres (5.000 €)
= Erfolg (Gewinn oder Verlust) des Geschäftsjahres (6.700 €)

Ermittlung des Erfolges durch Subtraktion der Aufwendungen von den Erträgen:

Ertrag aus Geschäftsvorfall 7 (7.500 €)
+ Ertrag aus Geschäftsvorfall 8 (500 €)
+ Ertrag aus Geschäftsvorfall 11 (900 €)
− Aufwand aus Geschäftsvorfall 9 (2.000 €)
− Aufwand aus Geschäftsvorfall 10 (200 €)
= Erfolg (Gewinn oder Verlust) des Geschäftsjahres (6.700 €)

Beispiel Geschäftsvorfälle:

1. Bareinkauf von Rohstoffen in Höhe von 4.000 €
2. Umwandlung einer kurzfristigen Verbindlichkeit in ein Darlehen in Höhe von 3.000 €
3. Kauf von Vorräten auf Ziel in Höhe von 2.000 €
4. Bare (Privat-)Einlagen des Unternehmens in Höhe von 5.000 €
5. Begleichung einer Lieferantenverbindlichkeit durch Banküberweisung in Höhe von 1.000 €
6. (Privat-)Entnahme von Bargeld durch den Unternehmer in Höhe von 2.500 €
7. Bankgutschrift über Mieterträge in Höhe von 7.500 €
8. Nachträglich gewährte Umsatzbonifikation auf Zieleinkäufe in Höhe von 500 €
9. Barzahlung von Löhnen in Höhe von 2.000 €
10. Entstehung von Schadensersatzverpflichtungen in Höhe von 200 €
11. Barverkauf von Vorräten, die zu 800 € eingekauft wurden, in Höhe von 1.700 €

Die verschiedenen Methoden der Ermittlung des Erfolges

Erfolgsrechnung des Externen Rechnungswesens:

nach handelsrechtlichen Vorschriften:

Bildbeschreibung "nach handelsrechtlichen Vorschriften": Gesamtertrag des Unternehmens (Zweckertrag und neutraler Erfolg) − Gesamtaufwand des Unternehmens (Zweckaufwand und neutraler Aufwand) = Gesamterfolg des Unternehmens (Betriebserfolg und neutraler Erfolg). Gesamterfolg stellt sich als Gewinn oder Verlust dar.

nach steuerrechtlichen Vorschriften:

1. Bei Steuerpflichtigen mit Buchführung durch Betriebsvermögensvergleich:

   

   Bildbeschreibung "Bei Steuerpflichtigen mit Buchführung durch Betriebsvermögensvergleich": Betriebsvermögen des Vorjahres − Betriebsvermögen des aktuellen Jahres = Betriebsvermögenszuwachs (oder -Abnahme). Betriebsvermögenszuwachs + Entnahme − Einlagen = Einkunft (positiv oder negativ).

2. Bei Steuerpflichtigen ohne Buchführung durch Einnahmeüberschussrechnung:

   

   Bildbeschreibung "Bei Steuerpflichtigen ohne Buchführung durch Einnahmeüberschussrechnung": erfolgswirksame Betriebseinnahmen − abzugsfähige Betriebsausgaben = Einkunft (positiv oder negativ).

Erfolgsrechung des internen Rechnungswesens:

Leistung
− Kosten
= Betriebsergebnis (positiv oder negativ)

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Zur Gewinn- und Verlustrechnung (GuV)

Grundsätzliches

Die GuV ist die handelsrechtlich vorgeschriebene Methode der Ermittlung des Untenehmenserfolges bzw. Unternehmensergebnisses als Gewinn oder Verlust. Rechtsgrundlage sind die §§ 275 - 278 HGB. Diese gelten im Grundsatz für Kapitalgesellschaften, jedoch müssen auch Unternehmen mit anderen Rechtsformen eine hinreichend gegliederte GuV im Rahmen ihres Jahresabschlusses erstellen (§ 242 (2) und (3) HGB).

• alle Erträge und
• alle Aufwendungen

Erträge und Aufwendungen werden in differenzierter Struktur ausgewiesen und gegenübergestellt. Somit wird nicht nur der Erfolg in seiner Gesamthöhe ermittelt sondern es wird auch eine Quellenstruktur des Erfolges sichtbar.

• das Gesamtkostenverfahren gemäß § 275 (2) HGB,
• das Umsatzkostenverfahren gemäß § 275 (3) HGB.

Beim Gesamtkostenverfahren wird das Betriebsergebnis durch Gegenüberstellung aller Leistungen (Umsatzerlöse, Bestandsmehrungen und Eigenleistungen) und Kosten (gegliedert nach zugrundeliegenden Aufwandsarten Material, Personal, Abschreibungen, sonstige) einer Abrechnungsperiode ermittelt. Das Verfahren setzt keine ausgebaute Kosten- und Leistungsrechnung voraus. Die Bestandsveränderungen werden durch Inventur ermittelt, die übrigen Leistungen und Kosten können aus dem Zahlwerk der Buchführung abgeleitet werden. Der Vorteil des Gesamtkostenverfahrens wird darin gesehen, dass dem GuV-Leser der Gesamtaufwand des Jahres nach Aufwandsarten gegliedert gezeigt wird.

Beim Umsatzkostenverfahren werden nicht alle Leistungen einer Abrechnungsperiode den Kosten dieser Periode gegenübergestellt, sondern nur die Erlöse (Umsatzerlöse) und die Selbstkosten (Herstellkosten, Sondereinzelkosten und Verwaltungs- und Vertriebsgemeinkosten), die auf die in der Abrechnungsperiode verkauften Erzeugnisse entfallen. Einflüsse der Bestandsveränderungen und der Eigenleistungen auf die Höhe der Kosten werden ausgeschaltet. Die Anwendung des Umsatzkostenverfahrens setzt ein ausgebautes Kostenrechnungssystem voraus. Nach Adler / Düring / Schmaltz (Rechnungslegung und Prüfung der Unternehmen, 6.Auflage, Stuttgart 1997, § 275 HGB Tz.34) ergibt sich die größere Aussagefähigkeit des Umsatzkostenverfahrens dadurch, dass gemäß § 285 Nr.8 HGB zusätzliche Angaben im Anhang zu machen sind. Andererseits zwingt das Umsatzkostenverfahren bei der Gliederung nach den Bereichen Herstellung, Vertrieb und allgemeine Verwaltung zur Kostenschlüsselung, woraus sich z.T. erhebliche Abrechnungsprobleme ergeben.
Die Entscheidung für das eine oder das andere Verfahren hängt u.a. davon ab, an welchen Adressatenkreis sich der Jahresabschluss richtet, welche GuV-Form sich am einfachsten aus dem internen Rechnungswesen ableiten lässt oder welches Verfahren das Mutterunternehmen dem Konzernabschluss zugrunde legt. Beide Verfahren führen zum gleichen Betriebsergebnis und zum gleichen Jahresüberschuss bzw. -fehlbetrag. Gemäß § 275 (1) HGB besteht grundsätzlich ein Wahlrecht zwischen beiden Verfahren.

Die §§ 275-278 HGB enthalten Vorschriften zu Erleichterungen und zu einzelnen Positionen der GuV.

Übersicht über Aufbau, Differenzierung und Zusammenhänge der beiden GuV-Verfahren

Bildbeschreibung "Aufbau, Differenzierung und Zusammenhänge der beiden Gewinn-und-Verlust-Verfahren": Gesamtkostenverfahren contra Umsatzkostenverfahren.

Gesamtkostenverfahren:

Umsatzerlöse (Absatzleistung)
± Bestandsänderungen unfertige und fertige Erzeugnisse (Lagerleistung)
+ aktivierte Eigenleistung (Eigenleistung)
+ sonstige betriebliche Erträge (sonstige Leistungen)
= Zweckerträge (Gesamtleistung)

Materialaufwand (Kosten)
+ Personalaufwand (Kosten)
+ Abschreibungen (Kosten)
+ sonstige betriebliche Aufwendungen (Kosten)
= Zweckaufwand (Grundkosten)

Zweckerträge (Gesamtleistung)
− Zweckaufwand (Grundkosten)
= Ergebnis des Leistungsbereiches

Erträge aus Beteiligungen
+ Erträge aus Wertpapieren
+ Zinserträge
− Abschreibungen auf Finanzanlagen
− Zinsaufwendungen
= Finanzergebnis

Ergebnis des Leistungsbereiches

= Ergebnis aus gewöhnlicher Geschäftstätigkeit

außerordentliche Erträge
− außerordentliche Aufwendungen
= außerordentliches Ergebnis

Ergebnis aus gewöhnlicher Geschäftstätigkeit
± außerordentliches Ergebnis
− Steuern von Einkommen und Ertrag
− sonstige Steuern
= Jahresüberschuss oder Jahresfehlbetrag

Umsatzkostenverfahren:

Umsatzerlöse (Absatzleistung)
− Herstellkosten der zur Erzielung der Umsatzerlöse erbrachten Leistungen
= Bruttoergebnis vom Umsatz

Hinweis: Keine Berücksichtigung der Erträge aus aus Lager- und Eigenleistung.

Bruttoergebnis vom Umsatz
− Vertriebskosten
− allgemeine Verwaltungskosten
+ sonstige betriebliche Erträge
− sonstiger betrieblicher Aufwand
= Ergebnis des Leistungsbereiches

Hinweis: Keine Berücksichtigung der Aufwendungen / Kosten zur Erstellung der Lager- und Eigenleistung.

Weitere Berechnung erfolgt wie beim Gesamtkostenverfahren. Identische Ertrags- und Aufwandsansätze und somit auch identische Ergebnisse.

Ergebnis des Leistungsbereiches
± Finanzergebnis
± außerordentliches Ergebnis
− Steuern von Einkommen und Ertrag
− sonstige Steuern
= Jahresüberschuss oder Jahresfehlbetrag

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Zum Betriebsvermögensvergleich

Grundsätzliches

Der Betriebsvermögensvergleich ist die steuerrechtlich vorgeschriebene Methode der Ermittlung des Unternehmenserfolges bzw. Unternehmensergebnisses als Gewinn oder Verlust als Besteuerungsgrundlage. Rechtsgrundlage ist der § 4 (1) EStG.

Betriebsvermögen wird hier definiert als Unterschiedsbetrag zwischen Gesamtvermögen und Schulden. Formell und ermittlungsmethodisch entspricht es somit dem handelsrechtlichen Eigenkapital. Wertunterschiede zwischen handelsbilanziellem Eigenkapital und steuerbilanziellem Betriebsvermögen ergeben sich durch prinzipbedingte Unterschiedsmöglichkeiten und -pflichten in den Vermögens- und Schuldendswertansätzen in der Handelsbilanz und in der Steuerbilanz. Diese werden hier nicht betrachtet.

Der Erfolg eines Geschäftsjahres ergibt sich durch den Betriebsvermögensvergleich zwischen zwei Bilanzstichtagen. Erfolg (im positiven Sinne Gewinn, im negativen Sinne Verlust) ist nach § 4 (1) EStG der Unterschiedsbetrag zwischen dem Betriebsvermögen am Ende des Wirtschaftsjahres und dem Betriebsvermögen am Ende des vorangegangenen Wirtschaftsjahres (gleich Anfang des betrachteten Wirtschaftsjahres), vermehrt um die Entnahmen, vermindert um die Einlagen, also:

Betriebsvermögen am 31.12. eines Jahres
− Betriebsvermögen am 31.12. des Vorjahres
= Betriebsvermögenszu- oder -abnahme
+ Entnahmen
− Einlagen
= Gewinn bzw. Verlust

Entnahmen sind alle Wirtschaftsgüter (Erzeugnisse, Waren, Leistungsnutzungen, Geldentnahmen), die der steuerpflichtige Unternehmer dem Unternehmer für sich, seinen Haushalt oder andere nichtunternehmerische Zwecke im Wirtschaftsjahr entnommen hat.
Sie stellen somit eine Minderung des steuerpflichtigen Betriebsvermögens nicht durch Wirtschaftstätigkeit sondern durch Korrespondenzen zwischen Unternehmens- und Privatsphäre dar.

Einlagen sind alle Wirtschaftsgüter (Bareinzahlungen und sonstige), die der Steuerpflichtige dem Unternehmen im Wirtschaftsjahr aus seiner Privatsphäre zugeführt hat. Sie stellen somit eine Mehrung des steuerpflichtigen Betriebsvermögens nicht durch Wirtschaftstätigkeit sondern durch Korrespondenz zwischen Unternehmens- und Privatsphäre dar.

Da solche nichtwirtschaftlichen bzw. wirtschaftlich erfolgsneutralen Betriebsvermögensminderungen bzw. -mehrungen nicht der Besteuerung unterliegen sollen, werden sie rechnerisch aus der Betriebsvermögensveränderung eliminiert.

Bei Kapitalgesellschaften spricht man nicht von Entnahmen und Einlagen sondern von Kapitalherabsetzung und Kapitalerhöhung.